U en uw B.V., let op de zakelijkheid

De B.V. als privé spaarvarken?

Bijna dagelijks stellen we als juridische afdeling overeenkomsten op tussen een directeur-grootaandeelhouder (dga) en zijn B.V. Eén van deze overeenkomsten betreft de rekening-courantovereenkomst.

Bij een rekening-courantovereenkomst worden (kleine) bedragen over en weer geboekt. Bedragen die op deze rekening worden geboekt, worden doorlopend met elkaar verrekend.

Uw betaalrekening met de bank is bijvoorbeeld een rekening-courantovereenkomst. Daarbij kunnen schuldeiser en schuldenaar van positie wisselen. Soms staat u in het rood bij uw bank, dan weer in het zwart.

Een in de praktijk voorkomende situatie is dat de B.V. met enige regelmaat geld uitleent aan de dga. Deze gebruikt het geld dan voor de koop of verbouwing van zijn woning of voor de betaling van (luxe) privé-uitgaven. Soms betaalt de dga het geleende bedrag redelijk snel weer (gedeeltelijk) terug aan de B.V., maar soms ook loopt de rekening-courantschuld van de dga aan de B.V. alleen maar verder op. En wel tot zeer aanzienlijke bedragen.

Van deze oplopende schuld in privé ligt menig dga niet wakker. Waarom zou hij ook? Hij is immers én eigenaar én enig leidinggevende van de B.V. Sterker nog, vaak draagt de B.V., zeker als het een persoonlijke holdingvennootschap betreft, zijn eigen naam of is het een verbastering van de namen van zijn echtgenote en/of van zijn kinderen. De B.V., dat ben ik!

Hoewel begrijpelijk, gaat deze vereenzelviging juridisch en fiscaal niet op. Een B.V. is namelijk een rechtspersoon met vermogensrechtelijk eigen rechten en verplichtingen. Juridisch is het dus, voor zover mogelijk, een zelfstandige ‘persoon’. Dit houdt in dat een BV, net als een mens, eigen (vermogens)rechten en verplichtingen heeft, zelf geld kan hebben en ook  verantwoordelijk is voor de nakoming van haar eigen verplichtingen. De B.V., dat is de B.V.!

Anders gezegd: de B.V. is niet het privé spaarvarken van de dga. En de rekening courantschuld moet op enigerlei wijze een keer volledig terugbetaald worden.

Dat betekent eveneens dat de Belastingdienst kritisch zal kijken naar de relatie tussen de dga en de B.V. En zo nodig ook zal ingrijpen. Net als in de recente uitspraak van het Gerechtshof Den Haag van 29 juni 2021 (ECLI:NL:GHDHA:2021:1713, BK-21/00074).

Goed om te bedenken dat in deze procedure de dga een rekening courantvordering op de B.V. heeft. En de B.V. dus een schuld aan de dga.

De dga en zijn B.V. in het arrest van het Gerechtshof Den Haag

De dga in in deze uitspraak is enig aandeelhouder en bestuurder van de B.V., hierna verder de Holding te noemen. De Holding houdt alle aandelen in de vennootschappen A B.V. en B B.V.

De Holding, A B.V. en B B.V. vormen een fiscale eenheid voor de vennootschapsbelasting. De dga is de enige werknemer binnen de fiscale eenheid. De dga houdt zich vanaf 2000 binnen A B.V. bezig met de ontwikkeling van een mobiele waterkering (‘integrated flood barrier’). In B B.V. vinden sinds 2006 geen activiteiten meer plaats.

Op 11 maart 2003 heeft de dga een rekening-courantovereenkomst met de Holding gesloten. Deze overeenkomst is ingegaan op 1 januari 2003 en is aangegaan voor onbepaalde tijd. In de overeenkomst is onder meer bepaald dat de rente op een jaarlijkse marktconforme rente wordt bepaald en dat de rentevergoeding direct in rekening-courant wordt verrekend.

Als zekerheidstelling heeft de Holding een zogenaamde positieve/negatieve hypotheekverklaring afgegeven met betrekking tot de aan de Holding toebehorende (en toekomstige) onroerende zaken, alsmede een positieve/negatieve pandverklaring met betrekking tot de aan de Holding toebehorende (en toekomstige) bedrijfsinventaris, bedrijfsauto’s, overige vaste bedrijfsmiddelen, huidige en toekomstige vorderingen. In bepaalde gevallen is de schuld in rekening-courant direct opeisbaar.

NB: een positieve/negatieve verklaring is een verklaring dat er geen hypotheek op (een) onroerende za(a)k(en) zal worden gevestigd voor derden totdat de rekening courantschuld volledig is terugbetaald. Ook is sprake van een positieve/negatieve hypotheekverklaring als wordt toegezegd dat ten behoeve van de schuldeiser uit de rekeningcourantverhouding een hypotheek op onroerende za(a)k(en) zal worden gevestigd als de schuldenaar (tijdelijk) niet aan zijn verplichtingen uit de rekening courantovereenkomst kan voldoen (rente en/of aflossing).

Op 1 januari 2015 had de dga een rekening-courantvordering op de Holding van € 156.017,=. De vordering is in een reeks van jaren opgebouwd en bestaat uit het positieve verschil tussen niet-uitbetaalde nettoloonbedragen en voor privédoeleinden opgenomen bedragen. Eind 2015 bedroeg de vordering € 192.545,=. Nogmaals, dit was een rekening-courantvordering van de dga op de Holding in verband met niet-uitbetaald loon.

Over het jaar 2015 boekt de dga als negatief tbs-resultaat € 150.000,= af op de vordering. Hij heeft voor het jaar 2015 aangifte gedaan van een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 50.799,= negatief.

NB: hier is de fiscale terbeschikkingstellingsregeling (tbs) van toepassing. De dga had geld ter beschikking gesteld aan zijn B.V. Normaal zou het ter beschikking stellen van deze vermogensbestanddelen (hier: geld) in box 3 vallen en daar volgens de zogenaamde vermogensrendementsheffing belast worden. Door de tbs-regeling valt het vermogensbestanddeel nu echter in box 1 (‘werk en woning’) waarvoor een progressief tarief geldt. De afwaardering van de vordering hier zou dus onder het progressieve tarief vallen.

Waarom de afwaardering? Volgens een stelling van de dga kon zijn Holding zijn salaris niet uitbetalen zonder de bedrijfscontinuïteit in gevaar te brengen.

De Belastingdienst weigert echter de afwaardering. De lening zou onzakelijk zijn. De kwestie komt dan in hoger beroep bij het Gerechtshof Den Haag terecht.

Standpunt inspecteur (Belastingdienst)

De inspecteur is onder meer van mening dat er sprake is van een onzakelijke lening. Van een onzakelijke lening is sprake, wanneer een aandeelhouder van een B.V. aan die B.V. een geldlening verstrekt en daarbij een debiteurenrisico aanvaardt dat een onafhankelijke derde, onder overigens dezelfde voorwaarden en omstandigheden, niet zou hebben aanvaard, ook niet voor een hogere rente.

De inspecteur voert verder aan dat aan de positieve/negatieve hypotheek- en pandverklaringen geen reële betekenis kan worden toegekend omdat de onroerende zaak welke als zekerheid diende, voor meer dan de waarde al bezwaard was met hypotheken. Ook was er al een pandrecht ten gunste van de bank op de bedrijfsinventaris gevestigd.

Verder was de rekening courantovereenkomst aangegaan voor onbepaalde tijd en is geen aflossingsschema (inhoudend terugbetaling van de schuld) overeengekomen. Daarnaast is de rente altijd in rekening-courant bijgeschreven en niet overgemaakt. Ten slotte wijst de inspecteur naar de stelling van de dga dat zijn Holding het salaris niet kon uitbetalen zonder de bedrijfscontinuïteit in gevaar te brengen.

 Onder deze omstandigheden zou een onafhankelijke derde geen geld willen lenen aan de B.V.

Standpunt dga

De dga verweert zich onder meer door te stellen dat zijn onderneming niet valt te vergelijken met een handelsonderneming of een productiebedrijf omdat in de ontwikkelingsfase van een product een vaste inkomensstroom ontbreekt. Daarnaast werd het loon niet uitbetaald omdat de dga zijn dienstverband als werknemer wilde behouden. En dus niet vanwege aandeelhoudersmotieven.

Beslissing Gerechtshof Den Haag

Het gerechtshof geeft (net als de rechtbank daarvoor) de inspecteur gelijk:

“Gelet op voornoemde omstandigheden heeft de Inspecteur naar het oordeel van het Hof aannemelijk gemaakt dat ten tijde van het verstrekken van de gelden aan de Holding (in dit geval door het afzien van uitbetaling van salaris) het risico daarvan zodanig hoog was dat geen (niet winstafhankelijke) rente kon worden bepaald waaronder een onafhankelijke derde bereid zou zijn geweest eenzelfde lening te verstrekken aan de Holding, onder overigens dezelfde voorwaarden en omstandigheden. Dat betekent dat moet worden verondersteld dat bij die verstrekking een debiteurenrisico wordt gelopen dat deze derde niet zou hebben genomen en moet – behoudens bijzondere omstandigheden – ervan worden uitgegaan dat de belanghebbende dit risico heeft aanvaard met de bedoeling het belang van de Holding in zijn hoedanigheid van aandeelhouder te dienen. Een eventueel verlies op de lening vloeit dan voort uit het aandeelhouderschap en kan in zoverre niet in mindering op het inkomen uit werk en woning worden gebracht.”

Het verlies op de lening vloeit dus voort uit het aandeelhouderschap en kan daarom niet in mindering op het inkomen uit werk en woning worden gebracht (overeenkomstig art. 3.92, lid 1, onderdeel a Wet IB 2001).

Van belang voor de praktijk

De dga en zijn B.V. kunnen juridisch en fiscaal niet vereenzelvigd worden.

De popgroep U2 verwoordde het mooi in hun nummer ‘One’: ‘We are one, but we are not the same.’ Een betere, en kortere, samenvatting tussen de relatie van de dga en zijn B.V. kan niet gegeven worden.  Gevoelsmatig één, maar juridisch en fiscaal niet dezelfde. En daar moet bij het aangaan van verplichtingen  en het opstellen van overeenkomsten steeds goed rekening mee gehouden worden.

De vereisten van een overeenkomst moeten objectief en zakelijk zijn. Dat geldt voor alle overeenkomsten en dus niet alleen voor een rekening courantovereenkomst. De positie van de B.V. wordt daarbij vaak gespiegeld aan de vereisten en voorwaarden van een bank. Zou een onafhankelijke bank onder dezelfde voorwaarden deze overeenkomst ook zo hebben aangegaan?

Mocht u hierover vragen hebben, dan kunt u uiteraard altijd contact met ons opnemen.